Auswirkung der Grunderwerbsteuer auf das Entgelt für steuerpflichtige Grundstückslieferungen bei der USt
§ 448 BGB
§ 8 GrEStG
§ 9 GrEStG
§ 9 UStG
§ 10 UStG
§ 13b UStG
§ 15 UStG
Inhaltsübersicht
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1. Allgemeines
Die umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage für an Grundstückserwerber verkaufte Grundstücke ergibt sich aus § 10 Abs. 1 UStG. Danach wird der Umsatz bei Lieferungen nach dem Entgelt bemessen. Entgelt ist alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, abzüglich der USt. Demnach ist beim Kauf einer Sache das Entgelt für die Lieferung regelmäßig der Kaufpreis. Dies gilt auch für den Grundstückskauf. Nur der Kaufpreis bildet den Wert der Gegenleistung für das Grundstück; die Kosten der Beurkundung des Kaufvertrages und der Auflassung, der Eintragung ins Grundbuch und der zu Eintragungen erforderlichen Erklärungen, die der Käufer zu tragen hat (§ 448 Abs. 2 BGB) und die GrESt, die der Käufer vereinbarungsgemäß zahlt, erhöhen das Entgelt für die Grundstückslieferung nicht. Grundstücksveräußerer und Grundstückserwerber sind zwar regelmäßig Gesamtschuldner der GrESt; sie sind deshalb im Verhältnis zueinander zu gleichen Teilen verpflichtet, soweit nicht ein anderes bestimmt ist (§ 426 Abs. 1 BGB); dies besagt aber nicht, dass der Grundstückserwerber, wenn er vereinbarungsgemäß die GrESt übernimmt, mit der Zahlung der GrESt zur Hälfte die GrESt-Schuld der Veräußerers tilgt (so aber noch Abschn. 149 Abs. 7 UStR). Der Grundstückserwerber, der die Zahlung der GrESt vertraglich übernommen hat, tilgt mit der Zahlung der GrESt seine eigene Steuerschuld; die GrESt zählt zu den Kosten des Grunderwerbs, ohne in das dem Veräußerer zustehende Entgelt einzugehen (BFH vom 20.12.2005 – V R 14/04, BFH/NV 2006, 1233).
2. Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer
2.1 Umsatzsteuerliche Grundsätze
Das BMF hat sich mit Schreiben vom 25.9.2007 (BStBl I 2007, 716) zur GrESt als Bemessungsgrundlage für die USt bei Grundstückskaufverträgen geäußert. Das BFH-Urteil vom 9.11.2006 (V R 9/04, BStBl. II 2007, 285) ist danach in allen offenen Fällen anzuwenden (s.a. Abschn. 149 Abs. 7 Satz 5 und 6 UStR 2008; Abschn. 10.1 Abs. 7 Satz 6 und 7 UStAE). Der BFH beruft sich dabei auf sein Urteil vom 20.12.2005 (V R 14/04, BFH/NV 2006, 1233). Die insoweit entgegenstehenden Regelungen in Abschn. 149 Abs. 7 Sätze 5 und 6 UStR 2005 sowie das Beispiel hierzu, wonach bei einer Grundstücksveräußerung die Hälfte der gesamtschuldnerisch von Erwerber und Veräußerer geschuldeten Grunderwerbsteuer zum Entgelt für die Grundstücksveräußerung gehört, wenn die Parteien des Grundstückskaufvertrags vereinbaren, dass der Erwerber die Grunderwerbsteuer allein zu tragen hat, sind daher ab dem Datum der Veröffentlichung dieses Urteils im BStBl. II nicht mehr anwendbar. Es wird nicht beanstandet, wenn sich Erwerber und Veräußerer hinsichtlich bis zum 30.9.2007 abgeschlossener Grundstückskaufverträge auf die bisherige Regelung des Abschn. 149 Abs. 7 Sätze 5 und 6 UStR 2005 berufen. Bei Grundstückskaufverträgen, für die nach § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG der Leistungsempfänger Steuerschuldner ist, reicht es aus, wenn sich der Erwerber auf die bisherige Regelung beruft.
Mit dem Haushaltsbegleitgesetz 2004 vom 29.12.2003 (BGBl I 2003, 3076) wurde u.a. § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG geändert. Die Änderung zu § 13b UStG hat zur Folge, dass bei allen Umsätzen, die unter das GrEStG fallen und bei denen nach § 9 UStG auf die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG verzichtet worden ist, nicht mehr der Veräußerer, sondern nach § 13b Abs. 2 UStG der Erwerber Schuldner der USt ist, sofern er ein Unternehmer oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts ist.
Diese Erweiterung der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers auf alle umsatzsteuerpflichtigen Umsätze, die unter das GrEStG fallen, ist mit Wirkung ab 1.4.2004 in Kraft getreten und grundsätzlich auf alle Umsätze anzuwenden, die nach dem 31.3.2004 bewirkt werden. Zur Anwendung im Einzelnen wird auf das BMF-Schreiben vom 31.3.2004 (BStBl I 2004, 453) verwiesen.
2.2 Auswirkungen auf die Grunderwerbsteuer
Zu den Auswirkungen der Änderung des § 13b UStG auf die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage gilt Folgendes:
In Optionsfällen wird die USt zwingend vom Erwerber geschuldet; sie ist damit nicht mehr Bestandteil der grunderwerbsteuerlichen Gegenleistung (FinMin Baden-Württemberg vom 22.6.2004 – 3 – S 4521/24, DB 2004, 1464).
Beispiel:
Unternehmer A veräußert im Kj. 07 an Unternehmer B (beide zum Vorsteuerabzug berechtigt) ein Geschäftsgrundstück zu einem Kaufpreis von 1 Mio. €€. A verzichtet gem. § 9 Abs. 1 und 3 UStG auf die Umsatzsteuerbefreiung. B verpflichtet sich, die GrESt allein zu tragen.
Lösung:
Die GrESt wird wie folgt ermittelt (§ 8 Abs. 1 und § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG):
| Kaufpreis und steuerpflichtige Gegenleistung: | 1 000 000 € |
| GrESt (z.B. 3,5 %) | 35 000 €€ |
| Die USt wird wie folgt ermittelt: | |
| Entgelt = Kaufpreis | 1 000 000 €€ |
| Bemessungsgrundlage ist der in der Rechnung ausgewiesene Betrag ohne USt. Die GrESt gehört entgegen Abschn. 149 Abs. 7 Satz 5 und 6 UStR 2005 nicht zur Bemessungsgrundlage. Die USt ist von diesem Betrag vom Leistungsempfänger zu berechnen (Abschn. 1b.1 Abs. 36 UStAE). | |
| umsatzsteuerpflichtiges Entgelt | 1 000 000 €€ |
| USt (19 %) | 190 000 €€ |
Der Leistende ist zur Ausstellung von Rechnungen verpflichtet (§ 14a Abs. 5 Satz 1 UStG), in denen die Steuer nicht gesondert ausgewiesen ist (§ 14a Abs. 5 Satz 3 UStG). Neben den übrigen Angaben nach § 14 Abs. 4 UStG ist in den Rechnungen auf die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers hinzuweisen (§ 14a Abs. 5 Satz 2 UStG). Weist der leistende Unternehmer die Steuer in der Rechnung gesondert aus, wird diese Steuer nach § 14c Abs. 1 UStG geschuldet (Abschn. 13b.1 Abs. 40 UStAE).
Der Leistungsempfänger kann die von ihm nach § 13b Abs. 2 UStG geschuldete USt als Vorsteuer abziehen (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG), wenn er die Lieferung für sein Unternehmen bezieht und zur Ausführung von Umsätzen verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen (Abschn. 13b.1 Abs. 42 UStAE). Soweit die Steuer auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Leistung entfällt, ist sie bereits abziehbar, wenn die Zahlung geleistet worden ist (§ 15 Abs. 1 Nr. 4 UStG).